Peristiwa Hukum dan Perbuatan Hukum Dalam UU Pajak

Pemahaman peraturan perpajakan tidak dapat dipisahkan dengan pemahaman hukum, disamping ekonomi dan akuntansi tentunya. Memahami peraturan perpajakan pajak dengan mencoba memahami prinsip hukum sangatlah menarik dan dibutuhkan untuk menginterpretasi peraturan yang ada. Salah satunya adalah teori peristiwa dan perbuatan hukum dalam perspektif peraturan perpajakan.

Peristiwa hukum atau kejadian hukum atau rechtsfeit adalah semua kejadian atau fakta yang terjadi didalam kehidupan masyarakat yang mempunyai akibat hukum, atau peristiwa yang menimbulkan akibat hukum. Peristiwa hukum terjadi karena perbuatan subyek hukum atau bukan perbuatan subyek hukum.

Perbuatan hukum adalah setiap perbuatan atau tindakan subyek hukum yang mempunyai akibat hukum, dan akibat hukum itu memang dikehendaki oleh subyek hukum. Perbuatan hukum dibagi menjadi Perbuatan menurut hukum dan Perbuatan melawan hukum. Sedangkan dalam berbagai literatur, Peristiwa hukum yang bukan perbuatan subjek hukum dibagi lagi menjadi : karena keadaan (omstandingheid), misalnya kejadian alamiah siang malam, dan karena kejadian (gebeurtenis), misalnya kelahiran, kematian, atau daluarsa.

Peristiwa hukum merupakan hubungan kejadian/peristiwa/fakta dan akibat hukumnya. Dalam UU Pajak, peristiwa hukumnya adalah penghasilan yang diterima atau diperoleh berakibat hukum terutang PPh. Penghasilan yang diterima/diperoleh Wajib Pajak Badan pada tahun 2008 berakibat hukum menjadi obyek pajak dan dikenakan PPh Badan dengan tarif progresif terendah 10% berdasarkan Pasal 17 UU No.17/2000, sedangkan untuk tahun pajak 2009 dikenakan tarif tunggal 28% berdasarkan UU No.36/2008. Ekspor jasa kena pajak pada tahun pajak 2009 berakibat hukum terutang PPN sebesar 10% berdasarkan Pasal 7 UU No.18/2000, sedangkan untuk ekspor jasa kena pajak pada tahun pajak 2011 berakibat hukum terutang PPN sebesar 0% berdasarkan Pasal 7 UU No.42/2009.

Kejadian/peristiwa/fakta dan akibat hukumnya dalam UU Pajak diatur dalam UU PPh dan UU PPN, atau apa yang kita kenal dengan aturan material. Aturan material mengatur tentang obyek, subyek, tarif, dan cara menghitungnya. Aturan material ini terikat waktu peristiwa hukum terjadi, dikenal sebagai tahun/masa pajak dalam UU Pajak. Pasal 1 UU KUP mendefinisikan Pajak Terutang sebagai pajak yang harus dibayar pada suatu saat, dalam Masa Pajak, atau dalam Bagian Tahun Pajak. Dengan demikian, aturan material pajak mengikuti hukum positif yang berlaku pada saat peristiwa hukum terjadi, yaitu tahun/masa pajaknya.

Perbuatan hukum menitikberatkan pada perbuatan atau tindakan yang memang dikehendaki subyek hukum. Dalam UU Pajak, setiap Wajib Pajak yang telah memenuhi persyaratan subyektif maupun obyektif wajib mendaftarkan diri. Mendaftarkan diri sebagai WP sebagaimana diatur dalam Pasal 2 UU KUP merupakan perbuatan hukum. Wajib Pajak Dalam Negeri juga berkewajiban melaporkan SPT Tahunan. Pelaporan SPT Tahunanan sebagaimana diatur dalam Pasal 4 UU KUP merupakan perbuatan hukum. Hak WP melakukan pembetulan maupun pengungkapan ketidakbenaran sebagaimana diatur dalam Pasal 8 UU KUP juga merupakan perbuatan hukum. Pemeriksaan dan penerbitan SKPKB yang merupakan wewenang Dirjen Pajak sebagaimana diatur dalam Pasal 29 dan 13 UU KUP juga merupakan perbuatan hukum. Demikian juga, hak Wajib Pajak atas keberatan Pasal 25 UU KUP, gugatan Pasal 23 UU KUP, dan pengurangan/penghapusan/pembatalan Pasal 36 UU KUP.

UU Pajak yang mengatur perbuatan hukum adalah UU KUP, karena memang UU KUP merupakan aturan formal yang mengatur tata cara pelaksanaan hak dan kewajiban perpajakan. Perbuatan hukum terikat dengan hukum positif yang berlaku pada saat perbuatan hukum tersebut dilakukan. Tata cara/prosedur Pemeriksaan atas PPh Badan Tahun Pajak 2001 yang dilakukan pada tahun 2008 akan mengikuti Pasal 31 UU KUP No. 28/2007 (UU KUP Tahun 2008) beserta juklaknya yang berlaku positif pada tahun 2008. Bukan UU KUP yang berlaku pada tahun 2001.

Hal ini telah ditegaskan dalam PP No. 74/2011 yang merupakan juklak UU KUP Tahun 2008. Pada ketentuan peralihan Pasal 64 huruf e PP No. 74/2011 disebutkan bahwa tata cara pemeriksaan sebagaimana dimaksud dalam Pasal 31 UU KUP 2008 untuk pemeriksaan yang dimulai setelah tanggal 31 Desember 2007, atau setelah UU KUP Tahun 2008 berlaku. Teori peristiwa hukum-perbuatan hukum pada aturan formal UU KUP juga ditegaskan kembali oleh PP 74/2011 pada proses keberatan dan gugatan.

Apabila konsisten dalam penerapan teori peristiwa hukum-perbuatan hukum maka semua perbuatan hukum yang diatur dalam UU KUP terikat UU KUP yang berlaku pada saat perbuatan hukum tersebut dilakukan. SPT Lebih bayar tahun pajak 2007 yang dilaporkan pada tahun 2011 dianggap tidak disampaikan berdasarkan Pasal 3 ayat (7) UU KUP 2008, karena telah melewati 3 tahun sejak berakhirnya tahun pajak. Padahal UU No. 16 Tahun 2000 memperbolehkannya (belum diatur). Demikian juga penerapan Pasal 26A ayat (4) UU KUP Tahun 2008, yaitu tidak dipertimbangkanya keterangan/dokumen yang tidak diberikan pada saat pemeriksaan dalam proses keberatan, sudah berlaku untuk pemeriksaan yang dilaksanakan mulai Januari 2008, walaupun pemeriksaan atas tahun pajak 2007.

Seharusnya pula perbuatan hukum Permohonan Pengurangan atau Pembatalan STP sebagaimana diatur dalam Pasal 36 ayat (1) huruf c UU KUP Tahun 2008 sudah diterapkan untuk permohonan yang diajukan setelah UU KUP Tahun 2008 berlaku, walaupun atas STP suatu Tahun Pajak sebelum UU KUP Tahun 2008 berlaku.

Correct me if I’m wrong.

‘Kekhilafan atau bukan karena kesalahannya’

Pasal 36 ayat (1) huruf a UU KUP merupakan upaya hukum dengan alasan dasar (posita) yang jelas, yaitu : kekhilafan atau bukan karena kesalahan Wajib Pajak, dan tuntutan (petitum) : mengurangkan atau menghapuskan sanksi administrasi. Dirjen Pajak akan memenuhi petitum Wajib Pajak apabila berdasarkan penelitian alasan Wajib Pajak sebagaimana diatur dalam Pasal 36 ayat (1) huruf a UU KUP dapat dipertanggungjawabkan.

Wewenang atributif Dirjen Pajak untuk mengurangkan atau menghapuskan sanksi administrasi diberikan hanya karena alasan kekhilafan atau bukan kesalahan Wajib Pajak. Oleh karena itu, upaya hukum Pasal 36 ayat (1) huruf a UU KUP oleh Wajib Pajak dengan alasan selain kekhilafan atau bukan kesalahan Wajib Pajak tidak dapat diterima oleh Dirjen Pajak.

Eksepsi juga dapat dilakukan pada sidang gugatan atas Keputusan Pasal 36 ayat (1) huruf a UU KUP di Pengadilan Pajak, bila posita surat gugatan bukan kekhilafan atau bukan karena kesalahan Wajib Pajak. Tergugat (DJP) dapat meminta hakim agar tidak menerima gugatan Penggugat.

Unsur kekhilafan tersebut amat sangat sulit untuk diukur seberapa jauh Wajib Pajak benar-benar khilaf dan bagaimana pembuktian khilaf tersebut. Akhirnya, pertimbangan subyektivitas kepala kantor yang menentukan diterima/tidaknya permohonan Wajib Pajak.

Wewenang atributif dan prerogatif Dirjen Pajak

Pengertian kekhilafan secara implisit disebutkan dalam Penjelasan  Pasal 36 ayat (1) UU KUP, yang antara lain menyebutkan bahwa ketentuan ini untuk melindungi Wajib Pajak yang tidak memahami peraturan perpajakan. Wajib Pajak gagal dalam menjalankan kewajiban administrasinya secara self-assesment akibat ketidakpahaman atau ketidaktahuan Wajib Pajak terhadap peraturan perpajakan yang berlaku.

Wewenang Pasal 36 ayat (1) UU KUP pada hakikatnya adalah wewenang untuk memberikan atau memulihkan rasa keadilan Wajib Pajak yang karena suatu sebab menjadi terganggu. Penjelasan  Pasal 36 ayat (1) antara lain menyebutkan bahwa ketentuan ini untuk melindungi Wajib Pajak yang tidak bersalah atau tidak memahami peraturan perpajakan. Berdasarkan penjelasan tersebut, wewenang yang diberikan adalah wewenang untuk menilai apakah dari sisi moral Wajib Pajak dapat diminta pertanggungjawaban atau tidak, sehingga pada hakikatnya merupakan kewenangan seorang hakim.

Dengan demikian, wewenang untuk menilai kekhilafan Wajib Pajak dan berapa besar pengurangan atau penghapusan sanksi administrasi merupakan wewenang atributif dan prerogatif Dirjen Pajak yang diberikan Undang-undang.

Unsur bukan kesalahannya berarti murni pada kesalahan yang dilakukan oleh pihak DJP dalam mengenakan sanksi administrasi kepada Wajib Pajak yang menyebabkan Wajib Pajak terbebani.

Pengertian ‘bukan karena kesalahannya’ secara implisit disebutkan dalam Penjelasan  Pasal 36 ayat (1) UU KUP, yang antara lain menyebutkan bahwa sanksi administrasi yang dikenakan kepada Wajib Pajak tidak tepat karena ketidaktelitian petugas pajak.

Dirjen Pajak diberikan ruang untuk mengkoreksi sanksi administrasi yang tidak tepat karena ketidaktelitian petugas pajak. Penghapusan atau besarnya pengurangan sanksi administrasi tergantung hasil koreksi atas ketidaktelitian pengenaan sanksi administrasi.

Perlu dipertegas perbedaan antara wewenang mengkoreksi pengenaan sanksi administrasi yang tidak tepat karena ketidaktelitian petugas pajak berdasarkan Pasal 36 ayat (1) huruf a UU KUP dengan pembetulan akibat kekeliruan penerapan sanksi administrasi berdasarkan Pasal 16 UU KUP, karena hukum tidak bersifat oportunistik.

Dapatkah langsung menggugat hasil pemeriksaan/SKP ke pengadilan pajak ?

Apakah gugatan atas penerbitan SKP karena SPHP/closing conference harus melalui Pasal 36 ayat (1) huruf d UU KUP ?

Banyak yang berbendapat bahwa gugatan atas obyek gugatan Pasal 23 ayat (2) huruf d UU KUP dapat diajukan tanpa terlebih dahulu mengajukan permohonan Pasal 36 ayat (1) huruf d, karena redaksional Pasal 23 ayat (2) huruf d UU KUP berbunyi: ‘hanya dapat diajukan ke badan peradilan pajak’.

Pada UU KUP baru yang berlaku mulai tahun pajak 2008, dengan terang benderang diatur upaya hukum Pasal 36 ayat (1) huruf d untuk sengkata formal penerbitan SKP tanpa SPHP dan pembahasan akhir sesuai dengan ketentuan yang berlaku.

Saya sependapat dgn pendapat bahwa obyek gugatan menurut Pasal 23 ayat (2) UU KUP harus melalui proses berjenjang, dalam arti telah melalui proses administrasi yang menjadi domain DJP (kecuali gugatan atas tindakan penagihan). Upaya hukum berjenjang sesuai dengan filosofi hukum ‘dua alat bukti’ keputusan hakim. DJP bertindak sebagai ‘hakim’ atas keputusan yang dikeluarkannya (STP, SKP, SP = groose/keputusan hakim). Bukti pertama yaitu keputusan pertama (STP, SKP, Kep, dll) dan bukti ke-2 yaitu keputusan Pasal 16, 25, dan 36 UU KUP. Dengan 2 alat bukti tersebut maka DJP sebagai ‘hakim’ telah ‘inkracht’ atas keputusanya sehingga upaya hukum lanjutan ke ‘hakim’ berikutnya, yaitu hakim Pengadilan Pajak.

Bila gugatan ke PP dilakukan tanpa terlabih dahulu tanpa melalui proses administrasi di DJP maka tidak saja Pasal 36 ayat (1) huruf d akan lumpuh, namun lembaga yudikatif (PP) juga telah mengambil alih tugas eksekutif. Padahal hakim PP tidak mempunyai wewenang atau sarana untuk menjalankan fungsi eksekutif tersebut.

Di samping itu, gugatan atas obyek Pasal 23 ayat (2) huruf d tanpa melalui Pasal 36 ayat (1) huruf d akan menimbulkan banyak ‘penderitaan’. Hukum seolah-olah bersifat oportunistik, bisa memilih langsung ke gugatan atau melalui proses administrasi di DJP. Hakim PP akan kewalahan menerima gugatan yang ‘menggunung’. Teori hukum yang benar akan menghindari timbulnya banyak penderitaan dan hukum tidak bersifat oportunistik.

Lalu mengapa atas tindakan penagihan dapat langsung digugat ke PP tanpa proses berjenjang ? … ada masukan ?